审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。可接受的审计风险的确定,需要考虑会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所可能造成损失的大小等因素。其中审计失败对会计师事务所可能造成损失的大小又受所审计财务报表的用途、使用者的范围等因素的影响。但必须注意,审计业务是一种保证程度高的鉴证业务,可接受的审计风险应当足够低,以使注册会计师能够合理保证所审计财务报表不含有重大错报。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。
(一)重大错报风险
重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时,注册会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次考虑重大错报风险。
财务报表层次的重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系,可能影响多项认定。通常与控制环境有关,但也可能与其他因素有关,对注册会计师考虑由舞弊引起的风险特别相关。评估该层次的重大错报风险包括:考虑审计项目组承担重要责任人员的学识、技术和能力,是否需要专家介入;考虑给予业务助理人员适当的监督指导;考虑是否存在导致注册会计师怀疑被审计单位经营假设合理性的事项或情况。
注册会计师同时考虑各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险,考虑的结果直接有助于注册会计师确定认定层次实施的进一步审计程序的性质、时间和范围。在各类交易、账户余额、列报认定层次获取审计证据,以便能够在审计工作完成时,以可接受的低审计风险水平以财务报表整体发表审计意见。
认定层次的重大错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险。
固有风险是指假设不存在相关的内部控制,某一认定发生重大错报的可能性,无论该错报单独考虑,还是连同其他错报构成重大错报。控制风险是指某项认定发生了重大错报,无论该错报单独考虑,还是连同其他错报构成重大错报,而该错报没有被企业的内部控制及时防止、发现和纠正的可能性。控制风险取决于与财务报表编制有关的内部控制的设计和运行的有效性。由于控制的固有局限性,某种程序的控制风险始终存在。
由于固有风险和控制风险不可分割地交织在一起,有时无法单独进行评估,故将两者合并称为“重大错报风险”。
(二)检查风险
检查风险是指某一认定存在错报,该错报单独或连同其他错报是重大的,但注册会计师未能发现这种错报的可能性。检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。由于通常并不对所有的交易、账户余额和列报进行检查,以及其他原因(包括可能选择了不恰当的审计程序、审计过程执行不当,或者错误解读了审计结论),检查风险不可能降低为零。以上其他原因在理论上不可避免地存在,但可以通过适当计划、在项目成员之间进行恰当的职责分配、保持职业怀疑态度以及监督、指导和复核助理人员所执行的审计工作得以解决。
(三)检查风险与重大错报风险的反向关系
在既定的审计风险水平下,可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系。评估的重大错报风险越高,可接受的检查风险越低,反之亦然。其反向关系用数学模型表示如下:
审计风险=重大错报风险×检查风险
在实务中,审计风险模型既可以用绝对数量表达,也可以用“高”、“中”、“低”等文字描述。
注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时间和范围,并有效执行审计程序,以控制检查风险。审计计划在很大程度上就是围绕确定审计程序的性质、时间和范围展开。
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